Nathalia Sánchez Caballero
El impuesto de construcción o de delineación es incluido al ordenamiento normativo colombiano, inicialmente, mediante la Ley 097 de 1913, por medio de la cual se autoriza al Concejo Municipal de Bogotá a “crear libremente y organizar el cobro del impuesto de delineación en los casos de construcción de nuevos edificios o refacción de los existentes”. Posteriormente, la autorización legal respecto al impuesto de delineación se hace extensiva a los Concejos Municipales del territorio nacional gracias a la Ley 084 de 1915.
Siendo así, el marco legal para la reglamentación, liquidación y recaudo del impuesto de construcción por parte de los municipios queda limitado a la escaza definición contenida en la Ley 097 de 1913. El amplio margen de interpretación y de autonomía territorial dado a los Concejos Municipales respecto al impuesto, ha generado grandes problemáticas en su reglamentación y cobro, a tal punto que, el actuar de algunas Administraciones Tributarias de Municipios con un importante auge urbanístico, desconoce principios fundamentales de derecho tributario, especialmente, el principio de Prohibición de Doble Tributación.
Antes de abordar el análisis de la práctica mencionada, es necesario estudiar el alcance de la prohibición de doble tributación y su aplicabilidad frente al impuesto de construcción o de delineación.
Al respecto, el Consejo de Estado ha manifestado en reiteradas ocasiones que la prohibición de doble tributación deriva del principio de Equidad y Progresividad contemplados en el artículo 363 de la Constitución Política, sobre el cual, se funda el sistema tributario y representa un limitante a la facultad impositiva del Estado. En cita de la sentencia del 1ro de febrero de 2002, el Consejo de Estado manifiesta:
“…no puede haber doble tributación con base en un mismo hecho económico porque desconocería la capacidad contributiva de los contribuyentes que pretende establecer una correlación entre la obligación tributaria y su capacidad económica, de suerte que sea su capacidad económica la que sirva de parámetro para cumplir con su deber de contribuir con el financiamiento de las cargas públicas del Estado, consagrado en el artículo 95 de la Constitución Política”. (Sentencia 12522)
En igual sentido se pronuncia la Corte Constitucional al declarar:
“…(la prohibición de doble tributación), dimana de los principios constitucionales de equidad y progresividad del sistema tributario a que alude el artículo 363 superior; en efecto, conforme a estos dos principios, no puede haber doble tributación con base en un mismo hecho económico, “porque ello desconocería la capacidad contributiva de los contribuyentes, que pretende establecer una correlación entre la obligación tributaria y su capacidad económica, de suerte que sea su capacidad económica la que sirva de parámetro para cumplir con su deber de contribuir con el financiamiento de las cargas públicas del Estado, consagrado en el artículo 95 de la Constitución Política”. (Sentencia C-121 del 2006)
De lo anterior, se concluye que la prohibición de doble tributación se estatuye como principio constitucional que prohíbe a la Administración Tributaria liquidar y/o recaudar un mismo gravamen sobre un mismo “hecho económico” en dos o más ocasiones. Ahora, antes de analizar el estado actual de la aplicación normativa por parte de las Administraciones Municipales, se resaltarán los elementos esenciales del Impuesto de Delineación Urbana y su hecho generador, entendiéndolo, en palabras de las Altas Cortes como “hecho económico”.
En sentencia de la Corte Constitucional que resuelve sobre la inconstitucionalidad del artículo 233 del Decreto Nacional 1333 de 1986, frente al hecho generador del Impuesto de Declinación o de Construcción, se cita:
“…el legislador indica con toda claridad que el impuesto de delineación se causa en los casos de “construcción de nuevos edificios o de refacción de los existentes.” Tanto el verbo rector “construir”, como el “refaccionar”, referidos a las propiedades inmuebles, tienen un sentido o significado natural y obvio, comúnmente conocido, que no da lugar a ambigüedades o confusiones sobre la situación fáctica que da origen al nacimiento de la obligación tributaria”.
Continúa la Corte en cita del Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua así: “De conformidad con el Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua, construir significa: “Fabricar, edificar, hacer de nueva planta una obra de arquitectura o ingeniería, un monumento o en general cualquier obra pública” y refaccionar “Restaurar o reparar, especialmente edificios.” (Sentencia C-035-09)
A este respecto, expresa el Consejo de Estado en sentencia del 2019 que el elemento material del hecho generador del Impuesto de Delineación es la “construcción” o “refacción”. La expedición de la licencia no se configura per se, como hecho generador y, por lo tanto, no es suficiente para que se cause el impuesto.
“Para que se genere y se cause el impuesto de Delineación urbana, además de la expedición de la licencia de construcción, se requiere que se haya realizado o ejecutado la construcción realizada por la referida licencia.
(…) las entidades territoriales pueden acoplar las necesidades de crear un tributo con las de establecer reglas para el ordenamiento territorial y, por tanto, es válido que acudan a mecanismos que les permitan controlar las actividades gravadas con el impuesto, si con tales mecanismos coadyuva, a la vez, a los fines del ordenamiento territorial y de política fiscal.
En consecuencia, una interpretación finalista y sistemática de las normas que regulan la autonomía fiscal y de ordenamiento territorial y de los artículos 1º de la Ley 97 de 1913 y del 233 del Decreto-Ley 1333 de 1986, permite concluir que constituyen el hecho generador del impuesto de delineación urbana las actividades de construcción y refacción, pero su causación puede tener lugar en oportunidades diferentes al momento en que se realiza el hecho imponible, cuando la autoridad competente así lo determine de manera justificada”. (CE Sentencia 2013-00349. 14 de noviembre de 2019)
De todo lo anterior es claro que el hecho generador del Impuesto de Delineación Urbana o de Construcción, según preceptos legales, es la materialización de la construcción o refacción. Sin embargo, en respeto a la autonomía territorial, las Entidades Territoriales pueden disponer como momento de causación del tributo uno distinto al momento en el cual se concreta el elemento material del hecho generador como puede ser, la expedición de una licencia urbanística.
Ahora, es de resaltar que, de acuerdo con lo antes mencionado, no todas las modalidades de licencia permiten concretar el hecho generador del impuesto de construcción, pues tendrían que estar necesariamente relacionadas, con la “construcción de nuevos edificios” o “refacción de los existentes”.
Pese a esto, como se manifestó inicialmente, algunas Administraciones Municipales liquidan y cobran el impuesto de delineación al momento de la expedición de licencias de urbanización o parcelación donde no se pretenden “construir nuevas edificaciones”, e incluso, liquidan el gravamen con la solicitud de modificación de licencias urbanísticas vigentes, en las cuales, no se aumenta el área construida o no se genera “refacción” de estructuras existentes.
Centrándonos en el cobro del impuesto de construcción con la modificación de licencias urbanísticas vigentes sobre las cuales ya se ha asumido el pago del gravamen, esta situación tiene como consecuencia directa que sobre un mismo hecho generador “construcción o refacción” se liquide en dos o más ocasiones dicho impuesto.
Ilustrando la problemática, una Sociedad Desarrolladora solicita la expedición de licencia urbanística de construcción en la modalidad de obra nueva, es claro que nos encontramos en el momento de causación del hecho generador “construcción de nuevas edificaciones”. En consecuencia, la Administración Municipal liquida y cobra el impuesto de delineación sobre el área a ser construida. Posteriormente, la misma Sociedad Desarrolladora solicita la modificación de la licencia de construcción vigente sin aumentar el área construida, esto origina, en un actuar incorrecto, que la Administración Municipal liquide, nuevamente, el impuesto de delineación sobre la misma área construida.
La problemática antes expuesta, recae en determinar si la modificación a realizar concreta un nuevo hecho generador que permita a la Administración Tributaria pretender el recaudo de un nuevo impuesto. Según la interpretación dada a los pronunciamientos de las Altas Cortes, no sería posible el cobro del impuesto pues constituirá una violación a la Prohibición constitucional de Doble Tributación.
Para concluir, el actuar de las Administraciones Tributarias Municipales antes descrito, es reiterativo y vulnera de forma directa el principio de Equidad y capacidad tributaria de las Sociedades desarrolladoras de proyectos urbanísticos, quienes se ven condicionadas a pagar el gravamen en dos o más ocasiones, para el desarrollo efectivo del proyecto.